дослідження оновленого інформаційного забезпечення аналізу витрат підприємства та перспектив його розвитку

В умовах ринкової економіки, коли головною метою підприємства є досягнення прибуткової діяльності, важко переоцінити роль аналізу витрат для управління ними. Зокрема, аналіз виробничих витрат повинен бути організований так, щоб існувала можливість оперативно впливати на зниження собівартості, встановлювати фактори, які позначаються на її рівні та виявляти додаткові резерви зниження. В нинішній посткризовий період для вітчизняних підприємств залишаються актуальними завдання аналізу витрат і собівартості продукції, а саме: загальна оцінка виконання завдань зі зниження собівартості продукції, виявлення і дослідження причин відхилень; вивчення структури і динаміки витрат за елементами і калькуляційними статтями; оцінка впливу окремих факторів на рівень собівартості продукції; виявлення і мобілізація резервів її зниження. Залежно від поставлених завдань випливають різні напрямки аналізу собівартості продукції і витрат на виробництво: узагальнюючий аналіз собівартості продукції; аналіз собівартості окремих видів продукції (калькуляцій); аналіз витрат на одну гривню продукції; аналіз прямих матеріальних і трудових витрат; аналіз комплексних та накладних витрат.

Хоча у сучасних умовах господарювання відбулося аналітичне поглиблення в бік оперативності, здійснення економічного аналізу переважно ґрунтується на інформації офіційної фінансової звітності, а точніше – на засадах формування її даних, які поширюються і на аналітичні показники. Саме зміни законодавчих засад здійснюють корегуючий вплив на процес формування витрат підприємства, які аналізуються, потребуючи внесення змін у методику аналізу.

Тому актуальною проблемою є дослідження пертурбації у витратах підприємства у зв’язку із сучасним станом податкового та облікового законодавства з позицій впливу на проведення їх аналізу, що ставиться за мету написання статті.

З прийняттям Податкового кодексу України склад собівартості продукції змінився. Відповідно до означеного документу, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг – це витрати, що прямо пов’язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до П(С)БО, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням розділу ІІІ Податкового кодексу [1].

Собівартість, в свою чергу складається із: собівартості придбаних та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг (формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу) та інші витрати, які беруться, зокрема, для визначення; браку (втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції, виробів, вузлів, напівфабрикатів та витрат на виправлення технічно неминучого браку в разі реалізації продукції); собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг (складається з витрат, прямо пов’язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг) [1].

Друга частина витрат відповідно Податкового кодексу України – інші витрати, які включають загальновиробничі витрати, адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати, фінансові витрати, інші витрати звичайної діяльності, витрати минулих періодів/років, інші витрати.

На відміну від бухгалтерського обліку загальновиробничі витрати в податковому обліку визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони здійснюються. Тобто, основна зміна полягає в тому, що загальновиробничі витрати відносяться до інших витрат, як і адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні, фінансові та інші витрати, і не підлягають розподілу на постійні та змінні, оскільки не включаються до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг). Дані витрати відразу списуються на зменшення фінансових результатів.

Отже, з прийняттям Податкового кодексу України порядок визначення виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) став простішим, проте це не вирішило проблем, пов'язаних з проведенням аналізу витрат для управління ними. Така методика відображення змінює порядок калькулювання, зменшуючи собівартість продукції, що не дозволяє об’єктивно визначити ринкову її вартість, встановити належну ціну, в результаті зменшується прибуток підприємства.

Необхідно врахувати, що управлінський персонал вимагає складання «повної» калькуляції, яка окрім облікових складових, доповнюється іншими витратами операційної діяльності (в тому числі адміністративними, витратами на збут і т.д.). Виходячи з вище сказаного, з 01.04.2011 р. (дати набуття чинності розділу ІІІ Податкового кодексу України «Податок на прибуток підприємств») калькулювання витрат для цілей фінансового, податкового і управлінського обліку почав відрізнятися між собою.

Нагадаємо, що традиційно в бухгалтерському обліку до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), відповідно до П(С)БО 16 «Витрати», включалися: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати [2]. Тому, певний час протягом 2011 р. цей перелік не відповідав переліку витрат, які в податковому обліку дозволено включати до собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт та послуг.

З огляду на це, Міністерством фінансів України Наказом № 372 доповнено П(С)БО 16 «Витрати» відповідними змінами [3]. Тепер у бухгалтерському обліку підприємство отримало змогу визначати собівартість за прямими витратами, пов'язаними з виробництвом продукції, а саме за:

• прямими матеріальними витратами;

• прямими витратами на оплату праці;

• амортизацією виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг;

• вартістю придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом продукції (товарів), виконанням робіт, наданням послуг;

• іншими прямими витратами, в тому числі витратами з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Очевидно, що такий підхід не передбачає включення загальновиробничих витрат до собівартості продукції. При цьому наведений у згадуваному обліковому стандарті перелік прямих витрат, що їх відносять до складу собівартості в бухгалтерському обліку, повністю відповідає переліку прямих витрат, які включають до складу собівартості в податковому обліку за Податковим кодексом України, що зблизило інформаційну базу аналізу витрат, побудовану на вказаній обліковій основі.

Таким чином, на сьогодні при формуванні виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) в бухгалтерському обліку підприємствами можна застосовувати два підходи, що має знайти, на наш погляд, відображення у методиці проведення аналізу витрат та собівартості продукції: традиційний, яким користувалися до набрання чинності законодавчих змін і можна послуговуватися зараз; новий, який запроваджено лише у 2011 р. Зауважимо, що підприємство самостійно приймає рішення про те, який саме з цих підходів застосовувати, а, отже, вносить корективи у проведення аналізу витрат.

Нагадаємо, що за традиційним варіантом формування собівартості продукції згідно П(С)БО 16 «Витрати» загальновиробничі витрати включаються до собівартості виготовленої продукції, при чому лише в частині змінних загальновиробничих та постійних розподілених загальновиробничих витрат. Нерозподілені ж постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції. Проте такий порядок калькулювання є трудомістким, у порівнянні з порядком, визначеним Податковим кодексом України. Фахівцям планово-облікових служб підприємства слід обрати з урахуванням доцільності та зафіксувати в Наказі (Положенні) про облікову політику підприємства базу для розподілу загальновиробничих витрат. Вибір бази залежатиме від багатьох факторів, як, зокрема, галузі діяльності, розміру підприємства, виду продукції, що виготовляється, особливостей технології виробництва тощо, що може суттєво вплинути на фактичну виробничу собівартість готової продукції та потребує зважених методичних підходів до проведення її аналізу для потреб управління витратами підприємства.

Відповідні зміни внесені і до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», внаслідок чого аналітики тих підприємств, які визначають собівартість застосовуючи другий підхід, у статті «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати за формою № 2 отримають дані про собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) за прямими витратами, а за статтею «Загальновиробничі витрати» того ж звіту матимуть відображення загальновиробничих витрат, для чого у вказаному Звіті з'явився новий рядок 045 «Загальновиробничі витрати».

Таким чином, оновлення інформаційного забезпечення аналізу витрат підприємства відкриває перспективи для його розвитку, що спонукає до подальших наукових досліджень.

Література:

1. Податковий кодекс України [Електронний ресурс] : вiд 2.12.2010 р. № 2755VІ // Режим доступу: ВРУ: http://www.zakon. rada.gov.ua

2. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку [Електронний ресурс] // Режим доступу: ВРУ: http://www.zakon. rada.gov.ua

3. Про затвердження Змін до деяких положень (стандартів) бухгалтерського обліку [Електронний ресурс]: Наказ Мінфіну від 18.03.2011 р. №372 // Режим доступу: ВРУ: http://www.zakon. rada.gov.ua